Dichiarazione dei redditi tardiva e relativa sanzione

Si premette che la normativa fiscale concede la possibilità di rimediare all'errore ove si rispettino i tempi previsti, versando una sanzione in misura ridotta contestualmente all'invio della dichiarazione entro i 90 giorni dalla scadenza ordinaria, che viene considerata tardiva, ma validamente presentata.
Se la dichiarazione dei redditi è omessa alla scadenza ordinaria, ma viene presentata entro 90 giorni dalla scadenza ordinaria, essa si considera valida a tutti gli effetti. Dopo il termine dei 90 giorni, che coincide con il 29 dicembre di ogni anno (31 gennaio 2018 nel caso della dichiarazione dei redditi 2017, alla luce della proroga al 31 ottobre 2017 per l'invio telematico disposta con Dpcm 26 luglio 2017), la dichiarazione, anche se inviata telematicamente, resta irrimediabilmente omessa.
Infatti, ai sensi dell'art. 2, comma 7, del Dpr 2 luglio 1998, n. 322, sono considerate valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine, salva restando l'applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo. Le dichiarazioni presentate con ritardo superiore a novanta giorni si considerano omesse, ma costituiscono, comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d'imposta.
Poiché per poter utilizzare il ravvedimento operoso (ex articolo 13 del Dlgs 18 dicembre 1997, n. 472) si presuppone che a monte esista una dichiarazione validamente presentata, in questo caso non è possibile ricorrere alla regolarizzazione spontanea.
La dichiarazione tardiva, ossia quella presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine di presentazione ordinario, rimane soggetta alla sanzione in misura fissa di 250 euro, di cui all'articolo 1, comma 1, del Dlgs 18 dicembre 1997, n. 471 (misura applicabile dopo l'entrata in vigore - al 22 ottobre 2015 - del Dlgs 24 settembre 2015, n. 158 in luogo della precedente, pari a euro 258), prevista per l'omissione della dichiarazione in assenza di debito d'imposta, fermo restando la sanzione per omesso versamento laddove alla tardività della dichiarazione si accompagni anche un carente o tardivo versamento del tributo emergente dalla dichiarazione stessa.
Non rileva, invece, la sanzione introdotta dal Dlgs n. 158/2015 per l'ipotesi in cui la dichiarazione venga inviata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo e, comunque, prima dell'inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza - determinata nella misura compresa tra euro 150 e euro 500 in assenza di debito d'imposta - poiché tale fattispecie riguarda esclusivamente le dichiarazioni "omesse", ossia quelle presentate oltre novanta giorni dalla scadenza del termine e non è ravvedibile dal contribuente.
Ugualmente non rileva in tale contesto la disposizione contenuta nell'articolo 7, comma 4-bis, del Dlgs n. 472/1997, secondo cui «Salvo quanto diversamente disposto da singole leggi di riferimento, in caso di presentazione di una dichiarazione o di una denuncia entro trenta giorni dalla scadenza del relativo termine, la sanzione è ridotta della metà».
Detta disposizione, infatti, costituisce una norma generale di "chiusura" del sistema, applicabile ai soli casi non espressamente disciplinati dalle singole disposizioni di settore e, pertanto, non trova applicazione con riferimento alle fattispecie di ritardo che risultino, nel sistema, già sanzionate, quali quelle relative alle dichiarazioni ai fini delle imposte dirette, ai fini Iva, del sostituto d'imposta e con riferimento ad ogni altra ipotesi in cui il ritardo dichiarativo sia già direttamente regolato (cfr. Circolare agenzia Entrate 12 ottobre 2016, n. 42/E).
La sanzione fissa per la tardività (250 euro) può essere ridotta, in sede di ravvedimento operoso, a 1/10, quindi 25 euro, ai sensi della lettera c) del comma 1 dell'articolo 13 del Dlgs n. 472/1997, il quale dispone testualmente che la sanzione è ridotta ad un decimo del minimo di quella prevista per l'omissione della presentazione della dichiarazione, «se questa viene presentata con ritardo non superiore a novanta giorni», ovvero a un decimo del minimo di quella prevista per l'omessa presentazione della dichiarazione periodica prescritta in materia di Iva, se questa viene presentata con ritardo non superiore a trenta giorni.
Va da sé che nell'ipotesi considerata il tardivo o carente versamento del tributo può essere regolarizzato applicando le riduzioni previste dall'articolo 13 del Dlgs n. 472/1997, a seconda del momento in cui interviene il versamento.
La sanzione legata all'invio della dichiarazione tardiva deve essere pagata con il modello F24, codice tributo 8911.
L'invio della dichiarazione tardiva pone il problema di individuare l'anno di riferimento da indicare sul modello F24 relativo al versamento della sanzione. Le soluzioni possibili sono due:
•indicare l'anno in cui è stata commessa la violazione;
•indicare il periodo d'imposta di riferimento della dichiarazione tardivamente presentata.
Le istruzioni presenti sul sito dell'agenzia Entrate indicano come riferimento l'anno di imposta in cui si effettua il pagamento, anche se sarebbe forse più corretto indicare il periodo nel quale è stata commessa la violazione.