Rassegna dell'Agenzia delle Entrate

L'Agenzia delle Entrate si è pronunciata sul tema del trattamento fiscale dei premi corrisposti a conclusione di un concorso di progettazione in due gradi indetto ai sensi dell'art. 152 e seguenti del D.Lgs. 50/2016. Ai fini IRPEF, l'iscrizione nell'albo professionale è sintomatica dell'abitualità dell'esercizio dell'attività, presupponendo la volontà del professionista di realizzare una pluralità di atti coordinati e finalizzati allo svolgimento di lavoro autonomo. Relativamente all'IVA, è rilevante il dato fattuale legato alla pluralità di iniziative economiche. Quindi, nel caso di corrispettivo, nella forma di premio concorsuale, riconosciuto da una amministrazione pubblica a un progettista iscritto nell'albo degli architetti, qualificatosi come non residente e lavoratore occasionale, soggiace alla ritenuta a titolo di imposta del 30% (art. 25, c. 2, D.P.R. 600/1973), ma non assume rilevanza per l'imposizione indiretta.

Il caso in esame riguarda un professionista che aveva fatturato, oltre ai compensi, un rimborso per spese di trasporto calcolato in base ai chilometri percorsi e a una tariffa pattuita, con indicazione separata in fattura r vhirdrva se tali rimborsi potessero essere esclusi dalla ritenuta d'acconto, pur non avendo scontrini o fatture di terzi a giustificazione della spesa, ma solo un prospetto dettagliato degli spostamenti. L'Agenzia Entrate ricorda che la nuova disciplina sui rimborsi spese per autonomi, prevista dalla riforma fiscale (D.Lgs. 192/2024), entrerà a regime dal periodo d'imposta 2025, con l'obiettivo di evitare l'imposizione su somme che non generano effettivo reddito per il professionista. Tuttavia, perché i rimborsi non concorrano al reddito occorre che siano addebitati analiticamente e documentati puntualmente tramite elementi che dimostrino tipologia, costo effettivo e riferibilità all'incarico professionale. Nel caso concreto, l'Agenzia ritiene che il criterio chilometrico pattuito, pur oggettivo, non garantisca la prova del costo reale sostenuto, quindi non realizza il requisito dell'"analiticità". Di conseguenza, tali somme devono concorrere al reddito autonomo e subire la ritenuta prevista dall'art. 25 del D.P.R. 600/1973.

In merito al regime di tassazione agevolato al 5% sui compensi per il lavoro straordinario degli infermieri del Sistema Sanitario Nazionale, introdotto dall'art. 1, c. 354, L. 207/2024 (legge di Bilancio 2025), l'imposta sostitutiva è limitata agli straordinari previsti dal CCNL e non si può estendere ad altre prestazioni, quali le "ore di pronta disposibilità" e le "prestazioni svolte in sede elettorale". L'Agenzia delle Entrate rammenta che il "tenore letterale" del citato comma 354, circoscrive tassativamente l'ambito di applicazione dell'imposta sostitutiva ai compensi per lavoro straordinario, di cui all'art. 47 del CCNL del comparto sanità, erogati agli infermieri dipendenti dalle aziende e dagli enti del SSN. Quindi, le aziende dovranno distinguere con precisione le voci retributive, applicando il 5% solo alle ore che rispettano i requisiti dell'art. 47 (straordinario per esigenze eccezionali), restando escluse le ore di pronta disponibilità (art. 44) e le prestazioni rese in sede elettorale, le quali, conseguentemente, sconteranno la tassazione piena.

L'Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sul "regime speciale per i lavoratori impatriati", di cui all'art. 16 del D.Lgs. 147/2015, riguardanti, in particolare, il trattamento dei bonus riferibili ad attività lavorativa svolta nel territorio dello Stato durante il periodo di fruizione del regime, ma percepiti in periodi d'imposta successivi in cui il dipendente non risulta più fiscalmente residente in Italia. L'Agenzia ha chiarito che detti emolumenti, ancorché riferibili ad attività lavorativa svolta nel territorio dello Stato durante il periodo di fruizione del regime speciale per lavoratori impatriati, non potranno beneficiare del predetto regime e gli stessi redditi dovranno essere assoggettati a tassazione in Italia secondo le regole ordinarie, senza alcuna riduzione della base imponibile. In altri termini, anche se i compensi differiti si riferiscono a prestazioni rese in Italia nel periodo agevolato, l'imposta agevolata non può applicarsi se il pagamento avviene dopo la fuoriuscita dal regime o il trasferimento all'estero.

L'Agenzia delle Entrate ha evidenziato che il minore acquisisce la qualità di erede nel momento in cui ha presentato al Tribunale la dichiarazione di accettazione dell'eredità con beneficio d'inventario, non essendo a tal fine necessari gli adempimenti successivi. La normativa di riferimento prevede che tutti i termini pendenti alla data della morte o scadenti entro quattro mesi siano prorogati di sei mesi in favore degli eredi. Per i soggetti deceduti entro il 30 giugno, la dichiarazione va presentata entro il 31 ottobre, con possibilità di eseguire il versamento senza sanzioni fino al 31 dicembre dello stesso anno. Il chiarimento sottolinea che, per i minori chiamati all'eredità, l'accettazione deve essere fatta esclusivamente con beneficio d'inventario. L'acquisizione della qualità di erede avviene con la dichiarazione di accettazione, mentre la redazione dell'inventario ha effetti solo sulla responsabilità per i debiti ereditari. In assenza dell'accettazione con beneficio d'inventario, il minore rimane semplice chiamato all'eredità e potrà accettarla o rinunciarvi entro i termini di legge.

L'Agenzia delle Entrate chiarisce il trattamento fiscale dei contributi pubblici percepiti dai lavoratori autonomi per beni strumentali, alla luce del principio di onnicomprensività introdotto dall'art. 54 TUIR. In particolare, è chiarito che a partire dal 2025, per effetto dell'introduzione del principio di "onnicomprensività" inserito nell'art. 54, comma 1, del TUIR dal D.Lgs. 192/2024, i contributi in conto impianti percepiti da un professionista riducono il costo fiscalmente riconosciuto dei beni a cui si riferiscono, riducendo l'importo degli ammortamenti deducibili. Se il contributo viene incassato in un periodo d'imposta successivo a quello in cui il bene strumentale è stato acquistato, il contributo genera in quell'anno una sopravvenienza attiva imponibile per le quote di ammortamento dedotte in eccedenza; va da sé che nei periodi d'imposta successivi a quello di riscossione, occorre rilevare le quote di ammortamento assumendo il costo di acquisto del bene strumentale al netto dei contributi.

L'Agenzia Entrate ha chiarito che in assenza di una perizia giurata di stima attestante il valore economico del patrimonio netto dell'incorporata, il limite al riporto delle perdite fiscali in sede di fusione resta pari al patrimonio netto contabile rettificato dei versamenti e dei conferimenti effettuati nei 24 mesi precedenti, secondo quanto previsto dal novellato art. 172, c. 7, del TUIR, alla luce delle modifiche apportate dal D.Lgs. 192/2024. In particolare, l'Agenzia ha ricordato che la ratio delle limitazioni poste dall'art. 172, comma 7, del TUIR è di contrastare il c.d. commercio di ''bare fiscali'', mediante la realizzazione di fusioni con società prive di capacità produttiva poste in essere al fine di attuare la compensazione intersoggettiva delle perdite fiscali di una società con gli utili imponibili dell'altra, introducendo un divieto al riporto delle stesse qualora non sussistano quelle minime condizioni di vitalità economica previste dalla disposizione normativa.

L'Agenzia Entrate ha chiarito che l'agevolazione consistente nell'esenzione prevista dall'art. 86, comma 5, TUIR per le plusvalenze realizzate nella cessione di beni nell'ambito di una procedura di concordato non si applica se la titolarità del bene è di una società terza, anche se interamente controllata dal soggetto concordatario. L'agevolazione deve considerarsi riservata ai soli beni direttamente posseduti dalla società ammessa alla procedura. Nel caso affrontato dall'interpello la società istante in concordato aveva promosso una procedura competitiva finalizzata alla cessione di un compendio immobiliare detenuto per il tramite di un'altra società, interamente controllata. La cessione del compendio poteva avvenire attraverso la vendita della totalità delle quote della controllante o, alternativamente, attraverso un'operazione di vendita diretta, opzione, quest'ultima, scelta dall'aggiudicataria della procedura competitiva. Si chiedeva quindi l'applicabilità della previsione dell'art. 86, comma 5, del TUIR alla plusvalenza realizzata a seguito della cessione da parte della controllante del compendio, iscritto tra le sue rimanenze, in esecuzione della suddetta procedura. L'Agenzia Entrate conclude che non risulta applicabile alla cessione del compendio detenuto dalla controllata il regime previsto dal detto comma 5 perché, sebbene tale cessione avvenga nell'ambito del Concordato preventivo della controllante, la norma in esame richiede necessariamente in capo al soggetto sottoposto a concordato preventivo la proprietà dei beni ceduti ai creditori o ai terzi.