Compensi a modelli non residenti senza obbligo di ritenuta

La Corte di cassazione afferma nell'ordinanza 21865/2018 che le prestazioni dei modelli in sfilate e servizi fotografici non sono prestazioni delle persone dello spettacolo, per cui il compenso da essi percepito non è soggetto ad imposizione in Italia, trattandosi di attività di lavoro autonomo tassabile solo nello Stato di residenza e non nello Stato dove si è percepito il compenso.

Si premette che nella prassi commerciale internazionale molto spesso le aziende italiane corrispondono compensi per l'effettuazione di prestazioni di lavoro autonomo nei confronti di soggetti residenti all'estero che si recano presso il territorio nazionale.
Inoltre, possono anche essere erogati compensi nei confronti di non residenti per l'uso o la concessione in uso di attrezzature industriali commerciali o scientifiche che si trovano sul territorio dello Stato.

Pertanto, occorre esaminare attentamente il correlato trattamento fiscale, con particolare riferimento all'applicazione della ritenuta alla fonte del 30% a titolo d'imposta, ferma restando la possibilità di applicare le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni sui redditi.

Questione di cui si è occupata la Suprema Corte con l'ordinanza in esame, al fine di verificare la legittimità dell'esercizio della potestà impositiva dello Stato.

Vicenda processuale
La questione trattata dalla Corte di cassazione con l'ordinanza 7 settembre 2018, n. 21865, si imperniava sugli avvisi di accertamento inerenti mancate ritenute Irpef notificati ad una agenzia pubblicitaria sui compensi da essa corrisposti ad una società di diritto svizzero relativamente a prestazioni video effettuate da loro modelli e modelle (tutti residenti in altri Stati), in quanto considerate dall'Amministrazione finanziaria assoggettabili alla ritenuta Irpef (30%), perché inerenti all'attività di lavoro (autonomo) svolta in Italia, ai sensi dell'articolo 25, comma 2, del Dpr 29 settembre 1973, n. 600, che prevede l'applicazione di una ritenuta a titolo d'imposta nella misura del 30%, anche per le prestazioni effettuate nell'esercizio di imprese.
La Commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di primo grado con la quale erano stati annullati detti accertamenti per mancate ritenute Irpef, fondata sulla circostanza che le prestazioni dei modelli in sfilate e servizi fotografici non sono prestazioni di artisti dello spettacolo, in quanto non contano le capacità artistiche dei modelli ma solo la loro attitudine a presentare il prodotto per la commercializzazione attraverso pose e atteggiamenti, per cui il compenso da essi percepito non è soggetto ad imposizione in Italia, trattandosi di attività di lavoro autonomo, in applicazione dello schema di convenzione Ocse, che prevede la tassazione del reddito da lavoro autonomo solo nello Stato di residenza e non nello Stato dove si è percepito il compenso, come previsto dal combinato disposto degli articoli 7, 14 e 17 dello schema Ocse.
L'ente impositore ricorre per Cassazione denunciando violazione degli articoli 1, 2 e 23 del Dpr 22 dicembre 1986, n. 917, in quanto la Commissione del riesame non avrebbe considerato che i compensi erogati dalla società nazionale alle controparti estere, siano esse persone fisiche (modelli e modelle) o giuridiche (l'intermediaria Svizzera), soggiacciono in ogni caso alla autorità impositiva dello Stato italiano, tant'è che la stessa sentenza impugnata dà atto che i compensi sarebbero assoggettabili a ritenuta Irpef del 30%, essendo riferibili ad attività di lavoro svolta in Italia, mentre lo schema di convenzione Ocse è un modello normativo astratto che di per sé non costituisce fonte di diritto, né è idoneo a derogare il diritto interno, limitandosi piuttosto a prevedere linee guida cui i singoli Stati generalmente si attengono nel negoziare gli accordi bilaterali finalizzati ad evitare la doppia imposizione fiscale.

La decisione
Nel respingere il ricorso erariale, con l'ordinanza n. 21865/2018, la Sezione lavoro afferma il principio che per i compensi corrisposti a modelli non residenti, non vi è l'obbligo della ritenuta. Ciò in quanto le prestazioni dei modelli in sfilate e servizi fotografici non sono prestazioni delle persone dello spettacolo. Non contano le capacità artistiche dei modelli, ma solo la loro attitudine a presentare il prodotto per la commercializzazione attraverso pose ed atteggiamenti, per cui il compenso da essi percepito non è soggetto ad imposizione in Italia, trattandosi di attività di lavoro autonomo tassabile solo nello Stato di residenza e non nello Stato dove si è percepito il compenso.
Nel merito, occorre ribadire che nel caso di specie la Commissione tributaria regionale, accogliendo le richieste della contribuente, ha ritenuto che non esistesse nella transazione in contestazione l'obbligo di assoggettare a ritenuta i compensi corrisposti dalla società residente, atteso che - una volta escluso trattarsi di prestazioni artistiche (o sportive), per cui, come previsto dall'articolo 17 dei Modelli convenzionali, la tassazione deve avvenire nel Paese dove viene effettuata la prestazione -, l'articolo 14 della Convenzione Italia–Svizzera prevede l'imponibilità dei compensi da lavoro autonomo “soltanto” nel paese di residenza. Ciò a condizione che il professionista non disponga nell'altro Paese di una base fissa, e tanto rende indifferente la lettura della norma interna - nel caso gli articoli 3 e 23 del Dpr n. 917/1986 -, per il prevalere della norma convenzionale su quella nazionale. Il primo dispone che i soggetti non residenti sono tassati esclusivamente sui redditi prodotti nel territorio dello Stato, con un evidente collegamento di natura reale che fa leva sulla circostanza che le relative attività vengono svolte in Italia, mentre l'elencazione di tali redditi è contenuta nel successivo articolo 23, comma 1, lett. d), secondo cui sono prodotti in Italia i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate nel territorio dello Stato.
Ne segue che una volta che il giudice dell'appello abbia escluso la natura artistica (o sportiva) della prestazione e che l'intermediario svizzero dei modelli e delle modelle non disponeva di una stabile organizzazione in Italia, si è rivelato privo di utilità il richiamo dell'Amministrazione finanziaria all'autorità impositiva dello Stato italiano.
Di conseguenza, conclude l'ordinanza n. 21865/2018, la Commissione tributaria regionale ha “correttamente” applicato la Convenzione tra la Repubblica Italiana e la Confederazione Svizzera, recepita in Italia con la legge 23 dicembre 1978, n. 943, la quale prevede, all'articolo 7, che «gli utili di un'impresa di uno Stato contraente sono imponibili solo in detto Stato, a meno che l'impresa non svolga la sua attività nell'altro Stato per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata», ed all'articolo 14 che «i redditi che un residente di uno stato contraente ritrae dall'esercizio di una libera professione o di altre attività indipendenti di carattere analogo sono imponibili solo in detto Stato, a meno che detto residente non disponga abitualmente nell'altro Stato contraente di una base fissa per l'esercizio della sua attività». Previsioni conformi al Modello Ocse.