Limiti all’estinzione dei crediti contributivi mediante accollo e compensazione

Il meccanismo solutorio dell'accollo, nel regime generale delle obbligazioni (articolo 1273 del Codice civile), si sostanzia in un accordo tra debitore e terzo, i quali insieme convengono che il terzo assuma il debito del debitore, impegnandosi ad estinguerlo. In ambito tributario, è ammesso l'accollo del debito d'imposta altrui senza liberazione del contribuente originario (Statuto del Contribuente, l. n. 212/2000, art. 8).

Il fenomeno ricorrente che ha spinto l'Inps a dedicare alla questione un messaggio di una certa rilevanza (n. 2764 del 18 luglio 2019), è quello di soggetti debitori per crediti contributivi che assolvono al loro obbligo mediante l'accollo da parte di terzi soggetti che dichiarano di vantare un credito d'imposta, senza che poi questo credito sia effettivamente esistente (si tratta, infatti, di imprese prive di posizione aperta presso l'Inps ovvero prive di dichiarazioni fiscali negli anni in cui sarebbero maturati i crediti d'imposta oppure cessate da lungo tempo).

L'intera vicenda finisce con l'assumere quindi i contorni di un'operazione fraudolenta ai danni dell'Istituto, che vede estinguersi i propri crediti contributivi sulla base di indebite compensazioni. A dire il vero, già l'agenzia delle Entrate aveva circoscritto l'applicazione dell'articolo 8 dello Statuto del contribuente, in margine alle modalità di estinzione del debito tributario o mediante compensazione o mediante, appunto, accollo di un debito altrui. Il problema che si erano posti i tecnici dell'agenzia delle Entrate era proprio quello di verificare se, a seguito dell'accollo del debito altrui, lo stesso potesse essere estinto mediante non un pagamento diretto da parte dell'accollante, ma tramite una compensazione di propri crediti.

Occorre premettere che l'accollo nel diritto tributario, a differenza di quanto accade nel diritto civile, non porta mai alla liberazione del debitore originario, in quanto il soggetto che si accolla il debito in questione assume la qualità di obbligato in solido, in forza di titolo negoziale e non di soggetto passivo del rapporto tributario. Proprio per questa particolare natura limitata degli effetti dell'accollo, le modalità di estinzione del debito secondo la nota dell'Agenzia, dovevano essere interpretate in modo restrittivo, vietando quindi la compensazione, che per definizione riguarda solo rapporti attivi e passivi tra agenzia delle Entrate e soggetto passivo dell'obbligazione (e non suo solidale).

Vista l'incertezza interpretativa in materia, l'Agenzia riservava l'eventuale sanzionabilità solo a comportamenti difformi successivi alla pubblicazione della risoluzione (avvenuta in data 15 novembre 2017), salvo ritenere comunque non liberato il debitore originario a fronte di compensazione con crediti inesistenti o non utilizzabili.

L'Inps ha dunque effettuato una verifica sui modelli F24 relativi al periodo 1/2015 – 4/2019, nei quali il debito contributivo dell'Inps è risultato estinto mediante la compensazione con crediti altrui. Per quanto riguarda le operazioni antecedenti al 15 novembre 2017, sono stati effettuati controlli sugli accollanti e in molti casi gli stessi sono risultati soggetti non titolari dei crediti portati in compensazione. Sono stati dunque ritenuti inesistenti i pagamenti effettuati con questa modalità e quindi inefficaci anche ai fini della regolarità contributiva. Da qui la necessità del recupero di dette somme e contestualmente anche delle agevolazioni eventualmente connesse al rilascio di un Durc che, nel momento in cui il debito contributivo Inps era stato estinto con la compensazione (indebita), era stato rilasciato come regolare.

L'Istituto, inoltre, precisa che per effetto dell'articolo 17, comma 1, del Dlgs n. 241/1997 possono essere utilizzati in compensazione i soli crediti risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche presentate. Dunque, l'inefficacia del pagamento, da parte dell'Inps, potrà essere rilevata dai collegamenti telematici con il Fisco senza bisogno di attendere un riscontro da parte dell'agenzia delle Entrate, nell'ipotesi di inesistenza delle dichiarazioni fiscali, oppure attraverso il confronto dell'importo del credito conguagliato nel mese di competenza e il numero di dipendenti risultante dal modello Uniemens nel caso di recupero di somme erogate da parte del sostituto d'imposta ai sensi dell'articolo 1 del Dl n. 66/2014 (cosiddetto Bonus Renzi- 80 euro): il credito d'imposta del mese, infatti, non può superare il prodotto tra il numero dei dipendenti e l'importo del bonus. Resta infine da dire che nel caso di compensazioni di un rilevante importo (sopra la soglia dei 50.000 euro annui) la fattispecie assume rilevanza penale, e il direttore della sede che ha rilevato l'irregolarità potrà in via autonoma procedere alla segnalazione dell'ipotesi di reato, magari raccordandosi anche con l'agenzia delle Entrate per evitare inutili duplicazioni procedimentali.